نظرية التكاليف

مقدمة :

إن البحث في إدارة الجودة الشاملة والتي تطبق بشكل واسع في نظم التصنيع المتقدمة تحديداً، أوضحنا أن استراتيجية الجودة الشاملة تقوم على إدارة و تحسينات مستمرة تطال كافة المجالات العمل في المنظمة , وذلك بهدف التكيف الدائم مع المتغيرات التي تحدث في بيئتي المنظمة الداخلية والخارجية , وعلى الأخص تلك التغيرات التي تحدث في البيئة الخارجية التي تحدث لدى عملاء المنظمة باعتبار أن تلبية رغبات الزبائن ونيل رضاهم هو المحرك الموجه لجميع أنشطة المنظمة.

ويقتصر بحثنا هنا على التحسين المستمر في مجال تطبيق محاسبة التكاليف:

أ ـ التحسين التكاليفي المستمر أو ما يسمى بالمصطلح الياباني (كينزن – كوستينغ).

والذي يهتم بتخفيض التكاليف باستمرار في مجال تصنيع المنتج في المرحلة الثانية من دورة حياة المنتج وبالمقابل درسنا في الفصل السابق المرحلة الأولى من دورة حياة المنتج وهي مرحلة الأبحاث والتطوير وهندسة القيمة وتكاليفياً تسمى المرحلة الأولى (مدخل التكلفة المستهدفة).

ب ـ استخدام مدخل التحسين المستمر في عملية إعداد الموازنات أو ما يسمى (Kenzan-Budget).



أولاً : التحسين التكاليفي المستمر وفق مصطلح الياباني :

إن طريقة التحسين المستمر التكاليفي المستمر يشبه طريقة التكلفة المستهدفة من حيث أن مهمة كلاً منهما تخفيض التكلفة , إلا أن الاختلاف يكمن في أنها تركز على تخفيض التكلفة في مرحلة الإنتاج من دورة حياة المنتج الكلية.

وكينزن الاسم الياباني لإجراء تحسينات على عملية التشغيل في صورة تحسينات طفيفة متتالية (استمرار) وليس في صورة ابتكارات (تجديدات) واسعة.

إن عرض التحسين التكاليفي المستمر هو واقعي وعملي لأن المنتج في هذه المرحلة قد دخل مرحلة التشغيل والإنتاج بأن أي تغيرات واسعة لتخفيض التكلفة في هذه المرحلة تكون صعبة وتكلفة.

وبمقابلة طريقة التحسين التكاليفي المستمر بطريقة التكلفة المستهدفة يتضح أن طريقة التكلفة المستهدفة في مرحلة التصميم و هندسة المنتج تقدم بدائل وإمكانيات عديدة لإجراء التغيرات وتخفيض التكلفة باعتبار أن عملية التصميم ما زالت جارية , في حين أنه في مرحلة الإنتاج والتحسين التكاليفي المستمر تكون القرارات قد اتخذت مسبقاً وترتبط طريقة التحسين التكاليفي المستمر ارتباطاً وثيقاً بنظام الربح.

ففي صناعة السيارات اليابانية مثلاً، يتم عند إعداد الموازنة اعتماد هدف ربحي سنوياً ويخصص هذا الربح على المصانع المختلفة المشاركة في إنتاج السيارات , فكل سيارة أساس تكلفة محددة مقدماً وهو مساوي للتكلفة الفعلية في السنة السابقة لتلك السيارة.

أي تعمد التكلفة التاريخية في السنة الماضية أساساً للتخفيض وتنطلق جميع جهود تخفيض التكلفة من تكلفة السنة السابقة كنقطة بداية , ويُستهدف معدّل لتخفيض التكلفة بالمقارنة مع تكلفة السنة السابقة.

ويمثل معدّل تخفيض التكلفة المستهدف نسبة حجم التخفيض المستهدف إلى أساس التكلفة وهو عادةً يمثل تكلفة السنة الماضية , ويطبق هذا المعدّل على جميع التكاليف المتغيرة فيتحقق على شكل مبالغ مخفضة تكاليفياً ومستهدفة .

أي تحوّل نسبة التخفيض التكاليفي المستهدف إلى مبالغ تكاليفي مخفض في المواد المباشرة والأجزاء الجاهزة والعمل المباشر وغير المباشر وبقية التكاليف المتغيرة الأخرى ثم تجري الإدارة مقارنة بين مبالغ التخفيضات الفعلية في جميع التكاليف المتغيرة الأخرى ثم تجري الإدارة مقارنة بين جميع مبالغ التخفيضات الفعلية في جميع التكاليف المتغيرة ومبالغ التخفيضات الفعلية في جميع التكاليف المتغيرة ومبالغ التخفيضات المستهدفة وفي حال وجود فروقات بين خطة التخفيض (المستهدفة) وبين واقع التخفيض الفعلي فإنها تعتبر انحرافات تستوجب الدراسة , وتحديد الأسباب تهدف طريقة التحسين التكاليفي المستمر إلى ضمان أن تكاليف الإنتاج الفعلية الحالية هي أقل من تكاليف سنة الأساس التي هي تكاليف السنة السابقة وبالتالي نلاحظ أن هدف التحسين المستمر هو هدف متحرك باستمرار ويعني متابعة مستمرة على صعيدين :



v أ ـ تلبية احتياجات العملاء (المستهدفين) هي هدف متحرك تتم متابعته بتحسين المواصفات باستمرار وفق متطلبات واحتياجات العملاء المتغيرة.

v ب ـ إن تخفيض التكاليف باستمرار للمحافظة على ميزة تنافسية هو أيضاً هدف متحرك تتم متابعته باعتماد إنتاج خال من العيوب و التوالف.



ومن أجل متابعة فعّالة لتخفيض التكاليف وفق مدخل التحسين التكاليفي المستمر أي تحسين التكاليف للوحدة المنتجة كالسيارة مثلاً معبراً عنه في صورة نسبة مئوية انطلاقاً من التكلفة الفعلية للوحة المنتجة.

أي أن المعيار أو القياس لمدى تحقيق خطة التخفيض هو مقارنة تكلفة فعلية في بداية الدورة المالية مع التكلفة الفعلية في نهايتها . وهكذا يعد هدف تخفيض التكاليف الفعلية قياساً للانحراف أي يقارن الوفر التكاليف المستهدف مع الوفر التكاليفي المحقق وتتم متابعة تحقيق هدف التخفيض باستمرار طوال السنة فتتم المقارنة شهرياً أو ربع سنوياً حيث يدرس خلال السنة مدى نجاح خطة التخفيض والإجراءات والتعديلات اللازمة لتخفيضها.

وتعتمد شركة ديهاتسون للسيارات الشكل التالي لمتابعة تنفيذ التخفيض التكالفي المستهدف .

ت الوحدة التكلفة الفعلية في السنة السابقة

التخفيض المستهدف

المستوى الفعلي المخفض

الزمن

31/12

1/1

يتضح من الشكل السابق ما يلي :

أ ـ إن النقطة التكاليفية المرجعية هي التكاليف الفعلية في السنة الماضية حيث يتم اعتماد معدل أو مبلغ تخفيض التكاليف لتكون مقياساً لمدى التحسين المستمر من خلال توزيعه على السنة الجارية .

ب ـ في نهاية السنة الجارية تصبح التكاليف الفعلية نقطة تكاليفية مرجعية للتحسين المستمر في السنة القادمة .

ج ـ وبعدها يتم تحديد هدف تخفيض تكاليفي جديد لتستمر جهود تخفيض التكلفة في السنة الماضية وهكذا.



مقارنة بين مدخل تخفيض التكلفة التقليدي ومدخل التحسين التكاليفي المستمر:

ـ يختلف نظام التحسين التكاليفي المستمر عن نظام التكاليف المعيارية لأن هدف نظام التكاليف التقليدي هو الالتزام بمعايير التكلفة وتجنب حدوث انحرافات غير ملائمة , أما بالنسبة لنظام التحسين المستمر فإن هدفه هو تحقيق تخفيضات تكاليفية مستهدفة , ويتم تحليل الانحرافات في نظام التحسين المستمر بمقارنة التخفيضات التكاليفية المستهدفة بمبالغ التخفيضات التكاليفية الفعلية .

ـ تكمن في افتراضات من لديه المعرفة الأفضل لتحسين عمليات التشغيل وتخفيض التكلفة فالنظام المعياري التقليدي يفترض أن المهندسين والمديرين في الشركة لديهم المعرفة الأفضل فهم يتمتعون بالخبرة الفنية (لذلك يحدد هؤلاء الفنيون دراسات الحركة والزمن كما تقتضيه الإدارة العلمية) والإجراءات وطريقة العمل التي يجب أن يلتزم بها العاملون لتحقيق المعايير المحددة مقدماً .

أما في نظام التحسين المستمر فيفترض أن العاملون وليس المديرين أو المهندسين لديهم المعرفة الأفضل بكيفية تحسين عمليات التشغيل ومعرفة مصادر وأسباب التوالف و الوحدات المعيبة والهدر عموماً .

ذلك لأنهم هم الذين هم الذين يعملون فعلياً ويتعاملون باستمرار مع ظروف التشغيل لذلك فإن الغرض الرئيسي من نظام التحسين المستمر هو دمج العمال في عملية اتخاذ القرارات وجعلهم مسؤولين عن تحسين عمليات التشغيل وتخفيض التكلفة.

ثانياً : إعداد الموازنة وفق طريقة التحسين المستمر (Kazen-Budget):

هي مدخل يجد بشكل صريح ومن خلال أرقام الموازنات.

إن طريقة التحسين التكالفي المستمر في الموازنات الشهرية أو الربع السنوية وتطال في الموازنة كلاً من الجانب الكمي والجانب التكاليفي القيمي.







إن ازدياد المنافسة بين الشركات الصناعية في ظل التقدم التكنولوجي المتسارع يفرض على المنشآت الاقتصادية الاهتمام بشكل دائم ومستمر بالتكلفة كأحد سبل الوصول إلى الجودة الشاملة .

إذ أن بقاء الحصة السوقية للمنشأة كما هي في ظل المنافسة الحالية , يستلزم منها سعياً دائماً لإتباع أحدث الأساليب العلمية في احتساب التكلفة , وقد بدأت الكثير من الشركات الصناعية تتبنى استراتيجيات واضحة للمنافسة وذلك استجابة للكثير من المتغيرات كي تكون قادرة على الحفاظ على هذه الحصة السوقية .

و تؤكد الدراسات الحالية في مجال الإدارة الإستراتيجية أهمية التكاليف باعتبارها ركيزة أساسية لتحقيق مزايا تكاليفية تنافسية و أساساً قوياً لبقاء المشروع .

وفي هذا السياق تعددت أساليب تخفيض التكلفة مابين أساليب تقليدية مثل معايير التكلفة والموازنات وأساليب حديثة مثل سلاسل القيمة وتكلفة الهدف .

ويتم ترجيح الأساليب الحديثة وتشجيع تطبيقها بقوة بدعوى أنها قادرة على تحقيق ضبط التكلفة من منظور استراتيجي يركز على الموقف التنافسي .

حيث لا تستطيع نظيراتها التقليدية تحقيق هذا الهدف.



أولاً: التحليل التقليدي للتكلفة والتحليل الاستراتيجي للتكلفة

أ: التحليل التقليدي للتكلفة:

يعرف التحليل التقليدي للتكلفة بأنه تحليل بيانات التكاليف وترجمتها إلى معلومات مفيدة للاستفادة منها في التخطيط الإداري والرقابة وفي عمليات اتخاذ القرارات طويلة الأجل وقصيرة الأجل.

ونلاحظ بأن اهتمام التحليل التقليدي لتكلفة ينصب على الأنواع المختلفة للتكاليف التي تحدث داخل الشركة والطرق التي يمكن من خلالها الرقابة على هذه التكاليف وكذلك التكاليف المتعلقة بقرارات معينة وما يمكن إجراؤه لهذه التكاليف مستقبلاً.

وقد وجه Wilson مجموعة من الانتقادات للتحليل التقليدي للتكلفة من أهمها:

1- يركز التحليل التقليدي على الأنشطة الإنتاجية ويهمل الأنشطة الفرعية الأخرى .

2- يهمل علاقات الارتباط بين الأنشطة طالما أنه يعتمد بصورة أساسية على تحليل كل نشاط بمفرده.

3- يتجاهل الموقف التكاليفي للمنافسين , وهذا يعتبر من أهم عيوب التحليل التقليدي للتكلفة.



وينعكس تجاهل التحليل التقليدي للتكلفة الرؤية الخارجية لما يجب أن تكون عليه التكاليف سلبياً على صلاحية أدوات التحليل التقليدي للتكلفة, كما في حالة استخدام تحليل العلاقة بين الحجم والتكلفة والربح في اتخاذ قرار الشراء أو الصنع حيث لا يمكن الاكتفاء بالرؤية الداخلية للتكاليف للوصول إلى قرار سليم بل لابد في هذه الحالة من مقارنة هيكل تكاليف الشركة بهيكل التكاليف الخاص بالمنافسين.

هكذا أصبح التحول إلى التحليل الاستراتيجي للتكلفة ضرورة حتمية حتى يمكن تلافي الكثير من عيوب التحليل التقليدي للتكلفة , إضافةً إلى كونها الركيزة الأساسية لتحليل التكلفة في المنشأة عندما تتبنى استراتيجية تنافسية سعرية مبنيّة على الميزة التكاليفية , حيث يأخذ خفض التكلفة إلى حدودها التنافسية الأولوية في هذه الحالات.

إضافة إلى ذلك يتميز التحليل الاستراتيجي للتكلفة في التعرف على المواقف النسبية للتكاليف , إضافةً إلى أنه يوضح الطرق التي تستطيع بها الوحدة الاقتصادية تحقيق الخفض الاستراتيجي للتكلفة.

و على الرغم من الانتقادات التي وجهت للتحليل التقليدي للتكلفة, فإن ذلك لا ينفي الدور الذي كان يقوم به في تحقيق أهداف الشركات, في الفترة التي كانت تسود فيها الأسواق الإقليمية المستقرة نسبياً, حيث كان تأثير ظروف عدم التأكد أقل نسبياً مما هو عليه الآن, مما كان يستدعي معلومات أقل مما هو مطلوب حالياً. إلا أنه مع التحول إلى مفهوم السوق العالمية و زيادة تأثير ظروف عدم التأكد, أصبح من الضروري توفر معلومات أكثر, و بالأخص تلك المتعلقة بالأسواق و المنافسين.



ب - التحليل الاستراتيجي للتكلفة:

* المفهوم:

تعددت التعاريف الخاصة للتحليل الاستراتيجي للتكلفة. نظراً لحداثة هذا المفهوم و عدم الإلمام بجميع مقوماته بصورة واضحة بعد ,فمثلاً تم تعرف التحليل الاستراتيجي للتكلفة على أنه:

- تحليل التكاليف الخاصة بالشركة إضافة إلى التكاليف الخاصة للمنافسين للشركة, حيث تأخذ العناصر الإستراتيجية أهمية خاصة. و تستخدم بيانات التكلفة في تحديد الإستراتيجية الأنسب للشركة, التي تمكنها من تحقيق مزايا تنافسية.

- استخدام البيانات التكاليفية بغرض تطوير و تحديد الاستراتيجيات التي يجب على الشركة أن تتبناها بهدف تحقيق مزايا تنافسية.

- وفي مكان آخر عرّف التحليل الاستراتيجي على أنه فهم و تحليل التكلفة الخاصة للشركة, و العمل على مقارنتها بتكلفة المنافسين, فهو يركز على الموقف التكاليفي لشركة مقارنة بمنافسيها. وعلى بيان دور التحليل الاستراتيجي للتكلفة في تحديد الموقف التكاليفي للشركة مقارنة بالشركات المنافسة.





* طرق التحليل الاستراتيجي للتكلفة :

يؤدي تبني مفهوم التحليل الاستراتيجي للتكلفة, إلى تحول الشركات من الرؤية الداخلية للتكاليف إلى الرؤية الخارجية لما يجب أن تكون عليه التكاليف, أي أخذ تكاليف المنافسين بعين الاعتبار, مما يساعد على تحقيق المنظور الاستراتيجي لخفض التكلفة.

و يعتمد التحليل الاستراتيجي للتكلفة على ثلاثة أنواع للتحليل هي:

v تحليل سلسلة القيمة .

v تحليل الموقف الاستراتيجي.

v تحليل محركات التكلفة (المسببات).



1- تحليل سلاسل القيمة:

تناولت أغلب الكتابات تحليل سلاسل القيمة على أنها :

- طريقة تتبع لتحليل الشركة إلى مجموعة من الأنشطة بغرض تحديد الأنشطة التي من الممكن أن تكون مصدراً لتحقيق ميزة تنافسية للشركة.

- أشار البعض على أنه أسلوب يتبع لتحليل الشركة إلى مجموعة من الأنشطة, و ذلك بغرض فهم أثر هذه الأنشطة في التكلفة.

- التركيز على دور تحليل سلسلة القيمة في تحديد الأنشطة التي من الممكن أن تحقق مزايا تنافسية للشركة, حيث تم تعرّيف تحليل سلسلة القيمة على أنها " أداة تستخدم لاختبار مدى مساهمة الأنشطة في تحقيق مزايا تنافسية ".

و يمكن القول أن التعريفين السابقين لم يحددا الهدف من تحليل سلسلة القيمة بصورة واضحة, بل تناولاه بشكل مبهم و مختصر.

- وفي دراسة أخرى تم الإشارة إلى تحليل سلسلة القيمة على أنه " الوسيلة التي يعتمد عليها الإطار الفكري لسلاسل القيمة للتحول بتكاليف خلايا القيمة التي لم تكتسب المقدرة الإستراتيجية إلى تكاليف إستراتيجية".

حيث وضحت هذه الدراسة أن تحليل سلسلة القيمة هو الإجراء اللاحق لقياس قدرة كلاً من خلايا القيمة على الإضافة إلى القيمة, حيث أن نواتج القياس تكشف عن جوانب التميز أو القصور في القدرة الإستراتيجية للتكاليف على مستوى خلايا القيمة.

فالإدارة الإستراتيجية للتكلفة لا يمكن أن تحدث دون تشخيص واضح و محدد لمواطن القصور و التميز في المقدرة الإستراتيجية للتكاليف.

و بهذا يصبح القياس ضرورة لا غنى عنها كأداة للتشخيص ترتكز عليها و تبدأ منها الإدارة الإستراتيجية للتكاليف. و من ثم يتم الاستناد إلى هذه النواتج في تحديد الهدف الذي يجب أن يوجه إليه هذا التحليل, و أنشطة القيمة التي يجب أن يشملها, و خلايا القيمة التي تنبثق عنها مفاهيم الأنشطة.

و قد ورد في دراسات أخرى مجموعة من الأمثلة التي يمكن الاعتماد عليها للحكم على نشاط القيمة و هي:

ü هل المستهلك على استعداد للدفع مقابل استمرار هذا النشاط؟

ü إذا تم حذف النشاط , هل سيلاحظ المستهلك ذلك؟

ü إذا تم حذف النشاط , هل سيؤثر ذلك في قدرة المخرجات على الوفاء باحتياجات المستهلك؟



2- تحليل الموقف الاستراتيجي:

يعتمد اختيار الأسلوب المناسب لإدارة التكلفة على الإستراتيجية التنافسية التي تطبقها المنشآت.

و قد حدد Porter الخيارات الإستراتيجية الأساسية, التي يمكن للشركة أن تطبقها لتنافس في دنيا الأعمال, و هذه الخيارات هي:

o تقديم منتجات متميزة ( التميز ).

o تخفيض التكاليف ( القيادة التكاليفية ).

و يختلف الأسلوب الذي تختاره لتحليل التكلفة تبعاً للإستراتيجية التي اختارت الشركة تطبيقها.

فمثلاً: بالنسبة لشركة تعمل في سوق مستقرة, و تطبق إستراتيجية خفض التكلفة , يعتبر تطبيق أسلوب التكاليف المعيارية مهماً جداً لهذه الشركة. بينما بالنسبة لمنشأة تعمل في سوق متقلبة و غير مستقرة, و تطبق إستراتيجية التميز, يعتبر تطبيق أسلوب التكاليف المعيارية في هذه الحالة أقل أهمية عن الحالة السابقة.



* الاستراتيجيات التنافسية العامة:

على الرغم من تعدد الآراء حول تعريف هذا المصطلح في مجال العلوم الإدارية, إلا أنه يمكن أن تعريف الإستراتيجية على أنها : مجموعة الممارسات المتكاملة التي تمارسها الشركة بقصد تحقيق التفوق على المنافسين و تحسين أمام العملاء مع قدرة متميزة على تخصيص الموارد باعتبار أنَّ الاستراتيجية تصف كيفية ملاءمة قدرات الشركة مع الفرص المتاحة في السوق, مما يساعد على تحقيق أهداف الشركة. أما من منظور سلاسل القيمة , فيشار إلى الاستراتيجية على أنها " فن توليد القيمة ".

وتعرف الإستراتيجية التنافسية على أنها :

مجموعة من التصرفات التي يتم تصميمها لتحقيق مزايا تنافسية بالنسبة لمنتجات أو أسواق معينة ولأهداف معينة .

و يمكن للشركة أن تتبع أكثر من إستراتيجية تنافسية في وقت واحد.

و قد حدد Porter ثلاث استراتيجيات تنافسية أساسية, يتم الاختيار بينها بناء على ظروف المنافسة و قدرات الشركة, وهي:

1- استراتيجية القيادة التكاليفية:

الهدف من إتباع هذه الاستراتيجية هو تحقيق التفوق على المنافسين بإنتاج سلع و خدمات بتكلفة أقل من تكلفة المنافسين. حيث تهدف استراتيجية القيادة التكاليفية إلى تقوية المركز التنافسي للشركة و السيطرة على السوق من خلال توفير المنتج بأقل تكلفة مقارنة بالمنافسين. و تتمتع الشركة المطبقة لهذه الاستراتيجية بميزة التكلفة المنخفضة, كما تكون الشركة المطبقة لهذه الاستراتيجية قادرة على فرض سعر أقل من أسعار المنافسين, مع حفاظها على نفس مستوى ربح المنافسين, و يعود هذا لانخفاض تكاليف هذه الشركة نسبة إلى تكاليف منافسيها.

و قد ميّز البعض بين مفهوم القيادة التكاليفية و مفهوم المركز الاستراتيجي للتكاليف, حيث تم ذكر مجموعة من الفروق الهامة بينهما, و التي لها انعكاسات على الإطار الفكري لسلاسل القيمة.

فإذا كانت القيادة التكاليفية هي إحدى الركائز الهامة المستخدمة في تحقيق مميزات تنافسية عن طريق تخفيض التكاليف, فإن المركز الاستراتيجي للتكاليف يمثل المفهوم الذي يحدد هذا التخفيض و خصائصه و مستوياته و فعّالية كل من هذه المستويات في تحقيق مميزات تنافسية.

وعلى هذا الأساس يعرف المركز الاستراتيجي للتكاليف بأنه :

" قدرة الشركة على إنتاج السلع و الخدمات بتكاليف تقل من متوسط تكلفة المنافسين في الصناعة " ويتصف المركز الاستراتيجي للتكاليف بهذا الشكل بأنه : مركز نسبي يتحدد في ضوء ما تسفر عنه تكاليف المنافسين, و مركز ديناميكي يتجه نحو الاستجابة للتغيرات التي تحدث في تكاليف المنافسين.

أما القيادة التكاليفية فقد تم تعريفها على أنها:

" القدرة على تخفيض التكاليف عند حدود تقل عن متوسط تكلفة الوحدة من هذا المنتج, في شركات الصناعة ذات المركز الاستراتيجي للتكاليف".

و تعتبر القيادة التكاليفية أكثر مراحل المركز الاستراتيجي للتكاليف قدرة على تحقيق مزايا تنافسية و بالتبعية تحقيق الاستراتيجيات.



2- استراتيجية التميز:

تهدف هذه الاستراتيجية إلى تقوية المركز التنافسي للمنظمة من خلال تميز منتجاتها و خدماتها عما يقدمه المنافسون. حيث تطبق هذه الاستراتيجية بهدف تقديم منتج فريد من وجهة نظر المستهلك, بالنسبة لما يقدمه المنافسون.

و تكون الشركة القادرة على تحقيق التميز لمنتجاتها, قادرة على فرض سعر عالٍِِ لمنتجها المتميز ( سعر يعتبر أعلى من متوسط السعر في الصناعة ).

إلا أن المشكلة الأساسية التي ترافق تطبيق استراتيجية التميز, تتجسد في قدرة الشركة على المدى الطويل على الاحتفاظ بتميزها في أعين العملاء, و يعود ذلك لعمل المنافسين على تقليد إنتاج المنتجين المتميزين.



3- استراتيجية التركيز:

و هي ثالث الاستراتيجيات التنافسية العامة, و تختلف هذه الاستراتيجية عن الإستراتيجيتين السابقتين, حيث أنها موجهة لخدمة شريحة محددة من المستهلكين, أو قطاع خاص من السوق.

و تستطيع الشركة أن تحقق التميز بمقابلة احتياجات هذا القطاع من السوق بطريقة أفضل من منافسيها, أو تحقيق أقل التكاليف في خدمة هذا القطاع. و يحقق تطبيق استراتيجية التركيز للشركة موقفاً أقل عرضة للهجوم من المنتجات المنافسة أو مركز تنافسي ممتازاً ضد المنافسين الضعفاء. و بعيداً عن الخوض في التفاصيل يمكن القول إن الاختلافات الأساسية بين الاستراتيجيات التنافسية تنصب في:

ü نطاق السوق المستهدف من قبل الشركة.

ü الهدف الذي تسعى الشركة لتحقيقه, هل هو خفض التكاليف أو تقديم منتج متميز.



مفهوم المزايا التنافسية:

ويقصد بمصطلح ميزة تنافسية: المجالات التي يمكن للشركة أن تنافس الغير من خلالها بطريقة أكثر فاعلية , وبهذا فهي تمثل قوة تتسم بها الشركة دون خضوعها في أحد أنشطتها الإنتاجية أو التسويقية أو فيما يتعلق بمواردها البشرية.

فالميزة التنافسية تعتمد على فحص وتحليل كل من نقاط القوة والضعف الداخلية, إضافةً للفرص والمخاطر المحيطة والسائدة في بيئة الشركة مقارنة بخصومها في السوق .

تتحقق الميزة التنافسية للوحدة الاقتصادية عندما تكون هذه الوحدة قادرة على تحويل المدخلات إلى منتج نهائي أو خدمات بتكلفة أقل من منافسيها, أو عندما تقدم قيمة أفضل لمنتج أو خدمة لعميل ما و لكن بتكلفة متساوية مع المنافسين .

و تتخذ المزايا التنافسية للشركة مظاهر متعددة من أبرزها:

· الجودة الأعلى للسلع و الخدمات.

· الوقت الأقل في الإنتاج, و السرعة في خدمة العملاء.

· العناية الأكفاء بالعملاء.

· العلاقات الأكفاء مع الموردين.

· التكلفة الأقل و السعر الأفضل للعميل.



3- تحليل محركات التكلفة:

يقصد بمحرك التكلفة العامل المسبب للتكلفة, أو المسبب للتغير في التكلفة. إذ أصبح التحليل التقليدي لسلوك عناصر تجاه التغيير في حجم الإنتاج لا يفي بمتطلبات الإدارة الاستراتيجية للتكلفة, حيث يركز التحليل التقليدي على دراسة سلوك عناصر التكاليف تجاه التغيير في حجم الإنتاج, متجاهلاً محركات التكلفة الأخرى.

وتنتج مسببات التكلفة من المنظور الإدارة الاستراتيجية للتكلفة, العديد من العوامل التي تترابط مع بعضها البعض بصورة معقدة, و لا يفسر الحجم إلا قدر ضئيل من سلوك التكلفة, و قد قدم Porter قائمة موسّعة تضم عشرات الفئات من محركات التكلفة. إلا أنه تعتبر القائمة التي قدّمها Riley تعد أفضل

و من واقع القوائم المقترحة لمحركات التكلفة تم تقسيم محركات التكلفة إلى مجموعتين رئيسيتين:

1 – المجموعة الأولى : محركات التكلفة الهيكلية .

2 – المجموعة الثانية : محركات التكلفة التنفيذية.



المجموعة الأولى: محركات التكلفة الهيكلية و تقسم إلى خمس فئات و هي:

1- النطاق: يشير إلى حجم الاستثمار اللازم لكل من عمليات التسويق و البحوث و التطوير و التصنيع و التكامل الأفقي.

2- المدى : أي درجة التكامل الرأسي أو العمودي , أما التكامل الأفقي فهو مرتبط أكثر بالنطاق.

3- الخبرة : تشير إلى عدد مرات تأدية الأنشطة التي تقوم الشركة حالياً بتأديتها.

4- التكنولوجيا : أي الأساليب التكنولوجية المستخدمة في كل خطوة من سلسلة القيمة للشركة.

5- درجة التعقيد : و تشير إلى مدى تنوع المنتجات و الخدمات المقدمة للمستهلكين.



المجموعة الثانية: محركات التكلفة التنفيذية: تقسم إلى ست فئات و هي:

1- مشاركة العنصر البشري : أي مدى التزام العنصر البشري بمفهوم التحسين المستثمر و التطوير.

2- إدارة الجودة الشاملة : مدى الاعتقاد بجودة المنتج أو العمليات و تحقيق ذلك.

3- استغلال الطاقة : مدى استغلال طاقة المصنع مع معرفة الخيارات الخاصة بنطاق المصنع و تصميمه.

4- كفاءة تصميم المصنع .

5- مكونات المنتج: أي مدى فعالية تصميم المنتج.

6- استغلال العلاقات المتداخلة مع العملاء و مدى قدرة الشركة على استغلال العلاقات مع الموردين و العملاء في إطار سلسلة القيمة للشركة.

و لكن مهما تكن محركات التكلفة المقترحة, فهناك عدة نقاط أساسية تحكم هذا التقسيم و هي:

· من منظور التحليل الاستراتيجي للتكلفة, لا يعتبر الحجم المحرك المثالي لتفسير سلوك التكلفة .

· لأغراض التحليل الاستراتيجي للتكلفة, يتم تفسير سلوك التكلفة بالاعتماد على محركات تكلفة هيكلية و تنفيذية.

· لا تتساوى أهمية محركات التكلفة دائماً, بل تختلف درجة أهمية كل منها حسب الحالة.

و بالتالي يمكن القول :إن التكلفة تُسبب من منظور الإدارة الاستراتيجية للتكلفة, العديد من محركات التكلفة التي تترابط مع بعضها البعض بصورة معقدة, و لا يفسر الحجم إلا قدراً ضئيلاً من سلوك التكلفة . و يمكن تعريف محرك التكلفة أنه العامل المسبب للتكلفة.

أوجه الاختلاف بين التحليل التقليدي و التحليل الاستراتيجي للتكلفة:

و يمكن تلخيص أوجه الاختلاف بين التحليل التقليدي للتكلفة و التحليل الاستراتيجي للتكلفة فيما يلي:

- يركز التحليل التقليدي على العمليات الصناعية و يستهدف قياس تكاليف المنتجات و الأقسام, و يغفل عن قياس و تحليل الأنشطة المولّدة للقيمة , من منظور يتبنى القيمة كما تدركها و تحددها الأسواق.



- يعتبر التحليل الاستراتيجي للتكلفة ذو نطاق أوسع من نطاق التحليل التقليدي للتكلفة إلى أبعد مما يقوم به نظيره التقليدي, فهو يهتم بتكاليف المنافسين و مقارنة الموقف التكاليفي للشركة بالموقف التكاليفي للمنافسين .



- تستخدم بيانات التكلفة في التحليل الاستراتيجي لتطوير الاستراتيجيات من أجل كسب مزايا تنافسية.



- يعتمد مفهوم التحليل الاستراتيجي للتكلفة على مفهوم سلاسل القيمة, في حين يعتمد التحليل التقليدي على مفهوم القيمة المضافة.



- يمتد التحليل الاستراتيجي ليشمل الرؤيا الخارجية للتكلفة بينما يقتصر نطاق التحليل التقليدي على الرؤيا الداخلية .



ثانياً – سلاسل القيمة والقيمة المضافة

- مفهوم القيمة المضافة:

الفرق بين قيمة المدخلات و قيمة المخرجات في أي عملية أو نشاط , بمعنى آخر صافي الربح . و يقتصر مفهوم النشاط المنتج للقيمة من منظور القيمة المضافة على الأنشطة الداخلية فقط, و لا يمتد ليشمل الأنشطة الخارجية.

و تعرّف القيمة المضافة على مستوى الشركة بأنها عبارة عن الثروة أو القيمة التي يضيفها المشروع و يسهم بها مع غيره من المشروعات في تكوين الناتج القومي, و ذلك نتيجة تضافر عوامل الإنتاج في مجال النشاط الذي يعمل فيه المشروع.

فالقيمة المضافة تقيس درجة مساهمة المشروع في تحقيق دخل هو جزء من الدخل القومي , باعتبار أن الدخل القومي هو إلى حد كبير مجموع القيمة المضافة لجميع المشروعات في جميع القطاعات الاقتصادية .

و تقيس القيمة المضافة أساساً المجهود الإنتاجي, و بالتالي فإنها تتكون من صافي المخرجات بسعر البيع بعد طرح تكلفة السلع و الخدمات الوسيطة المشتراة من الغير و المستخدمة في عمليات الإنتاج.



- مفهوم سلاسل القيمة:

يركز التحليل التقليدي للتكلفة عادةً على مفهوم القيمة المضافة, و الذي يبدأ من عمليات الدفع للموردين مقابل المشتريات, و يتوقف عند عمليات البيع للمستهلك .

و يتم التركيز على زيادة الفرق بين قيمة المدخلات و قيمة المخرجات, و قد كان هناك اعتقاد خاطئ أن هذا هو المجال الوحيد الذي يمكن أن يتم من خلاله التأثير في التكلفة.

إلا أن أسلوب تحليل سلسلة القيمة هو الأسلوب الأكثر تأثيراً قي اكتشاف مجالات تحقيق الميزة التنافسية, حيث أن مفهوم القيمة المضافة قد يؤدي إلى استنتاجات خاطئة, و ذلك لأسباب عديدة منها:

ü لا يأخذ مفهوم القيمة المضافة بعين الاعتبار العلاقات بين الشركة و الموردين و إمكانية استغلالها بغرض خفض التكلفة أو تحقيق التميز.

ü لا يأخذ بعين الاعتبار التفاعل بين المشتريات من المواد الأولية و باقي عناصر التكلفة, و كما أن الاهتمام بهذا التفاعل يساعد على اكتشاف المصادر التي من الممكن أن تحقق مزايا تنافسية للشركة. (مثلاً: إن شراء مواد أولية ذات جودة عالية و سعر مرتفع, قد يخفض نسبة الهدر بصورة واضحة,الأمر الذي يؤدي بالنتيجة إلى خفض التكلفة الكلية).





و من الملاحظ أن مفهوم القيمة المضافة يرتبط من منظور استراتيجي بمشكلتين أساسيتين:

ý يبدأ تحليل التكلفة استناداً إلى مفهوم القيمة المضافة بعمليات المشتريات , مما يعني تجاهل الفرص الكثيرة لاستغلال العلاقات مع الموردين.

ý ينتهي بعملية البيع أي تجاهل العلاقات مع المستهلكين , هذه العلاقات يمكن أن تكون مفيدة جداً للشركة , بمعنى أنه يمكن التميز بين مفهوم القيمة المضافة و سلاسل القيمة بالاعتماد على محورين أساسيين هما:

· من حيث نطاق العمليات المنتجة للقيمة.

· من حيث مفهوم العمليات المنتجة للقيمة.



1- نطاق العمليات المنتجة للقيمة:

يقتصر هذا النطاق على جميع العمليات الداخلية فقط (المنتجة للقيمة) , أما وفقاً لمفهوم سلاسل القيمة فإن هذا النطاق يمتد ليشتمل على جميع العمليات الداخلية و الخارجية .



2- مفهوم العمليات المنتجة للقيمة:

وفقاً لمفهوم القيمة المضافة, يتم النظر إلى جميع العمليات الداخلية باعتبارها كياناً أو وحدة واحدة لإنتاج القيمة, و يترتب على هذا المنهج قصور شديد في قدرة الأسلوب على الكشف عن فعّالية كل من الأنشطة الداخلية بمفرده على الإضافة للقيمة, و بالتالي يبقى قصور بعض الأنشطة أو عدم قدرتها على الإضافة إلى القيمة غير مرئي أو مستتر داخل فعّالية غيره من الأنشطة المضيفة للقيمة, و بالتبعية يكون بعيداً عن إدراك القرارات العلاجية. أي أن الصعوبة في اتخاذ القرارات الصحيحة تصبح كبيرة جداً.

و على النقيض من ذلك , يتطلب مفهوم سلاسل القيمة تفتيت عمليات الشركة الداخلية إلى مجموعة من الأنشطة المسؤولة عن الإضافة إلى القيمة ( خلايا و أنشطة القيمة ) , ليصبح متاحاً تقييم قدرة كل منها على تحقيق هذا الهدف بمعزل عن الأنشطة الأخرى.

و بهذا الشكل تستطيع سلاسل القيمة النفاذ إلى مواطن القصور في الإضافة إلى القيمة ليتبع ذلك تشخيص الأسباب و اتخاذ الإجراءات العلاجية اللازمة.

وعلى هذا الشكل أصبح من الواضح أن الاعتماد على مفهوم القيمة المضافة قد يؤدي إلى استنتاجات خاطئة, في حين أنه من الممكن جداً أن يؤدي الاعتماد على مفهوم سلاسل القيمة إلى اكتشاف مواطن القصور في المنشأة , و التي تمكن من تخفيض التكلفة إلى حدودها التنافسية.